STS núm. 207/2023, de 21 de febrero de 2023. ECLI:ES:TS:2023:639

STS núm. 207/2023, de 21 de febrero de 2023 – ECLI:ES:TS:2023:639

Esta sentencia aborda —en el marco de un recurso de casación contencioso-administrativo— el alcance del deber de motivación en las comprobaciones de valores practicadas mediante dictamen de peritos (art. 57.1.e LGT), con especial foco en dos exigencias: (i) la identificación exacta de los “testigos” o muestras utilizados en valoraciones comparativas y (ii) la incorporación certificada al expediente de los documentos públicos (escrituras) que soportan esos valores. La decisión es relevante porque fija y refuerza doctrina sobre garantías de defensa del contribuyente y estándares de motivación, típicamente litigiosos en casación tributaria.

1. Introducción

En tributos patrimoniales (aquí, ITP y AJD), la base imponible suele pivotar sobre el “valor” del bien transmitido. Cuando la Administración discrepa del declarado, puede acudir a medios de comprobación del art. 57 LGT, entre ellos el dictamen de peritos. El problema recurrente no es solo la corrección técnica del resultado, sino si el contribuyente ha recibido una motivación inteligible, verificable y contradictible: esto es, si puede conocer “por qué” y “sobre qué datos” se le corrige el valor y, en su caso, cómo combatirlo (alegaciones, prueba, tasación pericial contradictoria). La Sala reitera que fórmulas genéricas o referencias abstractas no satisfacen ese estándar.

2. Antecedentes de Hecho

Contexto y hechos relevantes (según auto de admisión y actuaciones):

1. Se notificó a la contribuyente una liquidación provisional por ITP (transmisiones patrimoniales onerosas) en 2010, derivada de un procedimiento de comprobación limitada con comprobación de valores, por importe de 37.116,64 €.
2. Tras recursos, el TEAR de Aragón (29/05/2014) estimó parcialmente y anuló la liquidación por falta de motivación, ordenando retroacción.
3. En ejecución, se dictó nueva liquidación notificada el 19/12/2014, con deuda de 29.543,07 € (intereses incluidos).
4. Esta segunda liquidación volvió a ser impugnada y el TEAR de Aragón (31/01/2019) apreció persistencia del defecto de motivación y anuló el acto.
5. El Gobierno de Aragón recurrió en vía contenciosa y el TSJ de Aragón (sent. 367/2020, 03/11/2020) estimó el recurso autonómico: anuló la resolución del TEAR y confirmó las liquidaciones. La Sala territorial consideró suficientemente identificados los “testigos” empleados.

Iter procesal en casación: la contribuyente preparó e interpuso casación (normas invocadas: arts. 57.1 y 134.3 LGT; art. 160.3.c RGAT). La casación fue admitida por ATS de 02/02/2022 por interés casacional. El Abogado del Estado se abstuvo de oponerse; el Gobierno de Aragón solicitó inadmisión o desestimación.

3. Fundamentos Jurídicos

3.1 Objeto del recurso de casación

El recurso se dirige contra la sentencia del TSJ de Aragón que validó la comprobación de valores. En términos de ius constitutionis, la Sala enmarca el objeto en reafirmar, reforzar o completar su jurisprudencia sobre la motivación de comprobaciones de valores por dictamen pericial, particularmente en lo relativo a testigos/muestras y documentos soporte.

3.2 Cuestión de interés casacional

La cuestión admitida se formula (en lo sustancial) así: precisar las exigencias del deber de motivación cuando se usa dictamen pericial y, en particular, determinar el alcance de la identificación exacta de testigos o muestras y la aportación certificada al expediente de los documentos donde constan valores y circunstancias usados en la comparación.

3.3 Planteamiento de las partes

• Recurrente (contribuyente): interesa que se case la sentencia del TSJ de Aragón y se anule la liquidación, sosteniendo la infracción del deber de motivación en los términos de la LGT y el RGAT, por falta de soporte documental y deficiencias en la identificación/justificación del tertium comparationis.
• Administración (Gobierno de Aragón): defiende la corrección de la sentencia de instancia o, subsidiariamente, pretende la inadmisión; sostiene que la relación de testigos era bastante para permitir la defensa.
• Abogado del Estado: comparece pero se abstiene de formular oposición.

3.4 Criterio de la Sala del Tribunal Supremo (ratio decidendi)

La Sala parte del marco normativo (arts. 57 y 134 LGT; art. 160 RGAT) y de su jurisprudencia consolidada: la comprobación debe ser individualizada y la motivación ha de permitir conocer fundamentos técnicos y fácticos, evitando generalidades reutilizables para cualquier bien.

El punto de fricción es que el TSJ de Aragón validó la motivación por entender suficientemente identificados los testigos (ubicación, fechas, tipologías, superficies, etc.). El Supremo, sin embargo, se alinea con el TEAR: no basta una tabla o relación genérica si no se incorporan al expediente las escrituras u otros documentos públicos (o certificaciones competentes) que permitan verificar íntegramente las operaciones comparables. La Sala razona que, sin esa aportación fehaciente, se menoscaban las posibilidades de defensa porque el contribuyente no puede comprobar la realidad del negocio transmisivo ni las circunstancias que justifican la comparación.

Además, el Tribunal refuerza una idea estructural: en dictamen pericial inmobiliario, la regla general es el reconocimiento personal y directo del bien (visita), salvo dispensa excepcional caso por caso y debidamente justificada. La sentencia observa que aquí no se efectuó visita ni se explicó por qué, lo que refuerza la insuficiencia de motivación cuando el dictamen alude a circunstancias (estado de conservación, calidad de materiales) que típicamente requieren constatación de visu.

3.5 Doctrina fijada por el Tribunal Supremo

La doctrina jurisprudencial que se fija (y que la sentencia declara “criterios interpretativos” del FJ sexto) puede enunciarse así:

En las comprobaciones de valores por dictamen de peritos (art. 57.1.e LGT), la motivación exige (i) justificar individualmente, caso por caso, cualquier dispensa de la visita personal del inmueble; y (ii) cuando se empleen comparables/testigos, identificarlos con exactitud e incorporar certificadamente al expediente los documentos públicos en que consten los valores y circunstancias tomadas en consideración, de forma que el contribuyente pueda verificar y contradecir la valoración.

Consecuencias prácticas destacables:

• La simple “tabla de testigos” sin escrituras/certificaciones no satisface el estándar de motivación si impide verificar el tertium comparationis.
• La visita del perito es regla general; su omisión requiere explicación racional y suficiente.
• Si el contribuyente se sometió a valores de referencia aprobados por la Administración, la motivación debe extenderse a por qué es necesaria una pericia correctora y al desacierto del valor declarado en ese punto.

4. Resolución del recurso

El Tribunal Supremo estima el recurso de casación de la contribuyente: casa y anula la sentencia del TSJ de Aragón. En aplicación de la doctrina, el Supremo desestima el recurso contencioso interpuesto por el Gobierno de Aragón contra la resolución del TEAR y, por tanto, mantiene la anulación del acto de liquidación (la liquidación se declara nula por contraria al ordenamiento).

5. Fallo

Sin transcribirlo íntegramente, el fallo: (i) fija los criterios interpretativos del FJ sexto; (ii) declara haber lugar al recurso de casación y anula la sentencia recurrida; (iii) desestima el recurso del Gobierno de Aragón y confirma el acierto anulatorio del TEAR, declarando nula la liquidación. No se imponen costas ni en casación ni en instancia.

6. Conclusiones prácticas

1. Construcción del interés casacional: la Sala admite para “reafirmar/reforzar” jurisprudencia; en escritos de preparación/interposición conviene conectar el caso con contradicción de TSJ y afectación general (art. 88 LJCA), como hace el ATS.
2. Motivación verificable: en valoraciones comparativas, la estrategia debe exigir —y la Administración aportar— el soporte documental (escrituras/certificaciones) de los testigos; sin ello, hay un déficit de contradicción material.
3. Visita del perito como regla: si el dictamen invoca estado de conservación, reformas, calidades, etc., la impugnación gana fuerza si no hubo visita ni justificación de su omisión.
4. No desplazar la carga al contribuyente: la Sala rechaza que el defecto quede “subsanado” porque el obligado no pidiera documentos o no promoviera tasación pericial contradictoria: primero debe existir una motivación suficiente que permita decidir si combatir.
5. Segundo intento (“doble tiro”) y reincidencia: aunque aquí la Sala se centra en motivación y garantías, el historial (segunda valoración con defecto similar) refuerza argumentalmente la improcedencia de nuevas comprobaciones cuando se reitera la insuficiencia motivadora.
6. Enfoque de suplico y efectos: pedir en casación no solo la casación de la sentencia, sino la estimación del fondo con mantenimiento de la anulación del TEAR, es coherente con el desenlace: el Supremo resuelve el debate y deja sin efecto la liquidación.